18.1.19_#45 감정평가 개정사항,포괄양수도 대리납부,상속세물납
1. 감정평가 관련 법인세 및 상증법 시행령 개정
□ 법인세법상 자산 감정평가기관 범위 확대(법인령 §89)
ㅇ (현 행) 법인세법상 자산에 대한 감정가액 평가는 ｢감정평가법｣에 따른 감정평가법인만 수행
ㅇ (개 정) 감정가액 5억원 이하 자산에 대해서는 개인 감정평가사에 의한 감정평가도 인정
□ 하나의 감정평가기관 감정가액 인정(상증령 §49)
ㅇ(현 행) 둘 이상 감정기관의 감정가액 평균을 시가로 인정
ㅇ(개 정) 납세협력비용 절감 등을 위해 기준시가 10억원 이하의 부동산은 하나의 감정기관 감정가액도 시가로 인정
유형고정자산 처분손익 과세대상의 범위(소득령 §37의2)
◇복식부기의무자가 사업용 유형고정자산(시행령에 위임)을 양도함으로써 발생하는 소득을 사업소득의 범위에 추가
ㅇ(신 설) 차량 및 운반구, 공구, 기구 및 비품, 선박 및 항공기, 기계 및 장치 등 감가상각자산(영 제62조제2항제1호 규정 자산)
① 추계과세시 감가상각 의제 적용(소득령 §68, 법인령 §30)
ㅇ(현 행) 소득세․법인세가 면제되거나 감면받은 경우에는 감가상각비를 계상하지 않더라도 감가상각비를 계상한 것으로 의제
ㅇ(개 정) 기장 신고자 등과의 과세형평 제고를 위해 추계로 신고․결정․경정하는 경우에도 감가상각 의제 적용
□ 상속세 물납요건 강화(상증령 §73, §74)
ㅇ(현 행)물납에 충당할 수 있는 부동산과 유가증권 가액에 대한 상속세 납부세액* 범위 내에서 물납 허용
*물납한도 = 상속세 납부세액×(부동산+유가증권가액)/총상속재산가액
ㅇ(개 정) 현금화가 용이한 금융재산(금융부채 차감), 상장주식·채권으로 상속세 납부 가능한 경우 물납제외 되도록 물납한도 축소*
* 물납 한도 = MIN【①, ②】
① 현행 물납한도, ② 상속세 납부세액 – 순금융재산 가액 – 상장주식·채권가액
<사례>
상속세 납부세액 30억원, 상속재산 100억원(부동산 80억원, 금융재산 20억원) (현행) 24억원①까지 물납 가능 → (개정) 10억원②까지 물납 가능 ① 30억원 ×〔부동산 80억원/상속재산 100억원〕= 24억원 ② 30억원 –금융재산 20억원 = 10억원
- 비상장주식의 경우 비상장주식 등을 제외한 상속재산으로 상속세 납부가 가능한 경우 그 부분에 대해서는 물납 불허
* 비상장주식 물납 한도 = 상속세액 – 비상장주식 등을 제외한 상속세 과세가액
<사례>
상속세 납부세액 : 20억원, 상속재산 : 토지 40억원(저당권 1억원 설정), 비상장주식 20억원 (현행) 국유재산법상 토지에 근저당권이 설정되어 물납 불가능하여 비상장 주식 물납 (개정) 저당권 설정액을 제외한 토지가액 39억원으로 상속세 납부가 가능하여 비상장주식 물납 불허
3. 포괄양수도 및 대리납부의무(조심2017중2667,2017.12.1)
[사실관계]
임대부동산 매각 후 포괄양수도가 아닌 경우로 보아 세금계산서 수수하고 각각 부가세 신고납부 함. 이후 과세관청은 사업의 포괄양수도는 재화의 공급에 해당하지 않는 것이므로 매입세액공제를 하지 아니하고 부가가치세를 경정고지 함.
[청구인주장]
국세청 예규에 따르면, 일반적인 경우와 달리 부동산 임대업을 영위하는 법인이 부동산과 임대보증금을 승계시키더라도 그 밖의 자산과 부채 및 영업권을 승계시키지 아
니하며, 당해 사업에 관련된 종업원을 제외한 경우, 부동산임대업의 관리 운영에 관련된 모든 채무를 제외한 경우에는 재화의 공급으로 보지 않는 사업의 양도에 해당되지 아니한다.
또한, 통상적으로 사업양도의 경우 자산, 부채의 평가와 영업권(대고객관계,사업상의 비밀, 경영조직 등) 등을 평가하고 매매대금에 반영하는데, 쟁점부동산의 매매계약서에는 토지 및 건물에 대한 거래금액만 기재되어 있을 뿐, 부동산 임대사업과 관련된 자산·부채나 영업권 등의 평가나 이전에 관한 규정이 없다.
[처분청 의견]
청구인이 쟁점부동산 양수일을 전후하여 동일 장소, 동일한 전세보증금 및 월세금액 등으로 동일한 임차인과의 임대차관계를 계속 유지하고 있는 점 등에 비추어 볼 때 이 건은 사업의 동질성이 유지되고 있다.
「부가가치세법」상 특정거래가 사업의 포괄양도에 해당하는 경우에는 납세자가 부가가치세를 거래징수하지 아니하는 방법과 양수자가 양도자를 대리하여 신고·납부한 후 양수자가 매입세액을 공제받는 방법 중 선택할 수 있도록 허용하였는 바, 청구인이 쟁점부동산 매매 당시 사업양도에 해당되는지 여부를 알기 어려웠다 하더라도 대리신고·납부라는 방법을 선택할 수 있는 상황에서 청구인이 법규정의 합목적성을 주장하는 것은 당초 행위의 정당성을 주장하기 위한 것으로 밖에 볼 수 없다. 또한 당초 처분은 조세법률주의상 엄격해석의 원칙에도 부합하므로 청구인의 재산권이 부당하게 침해되었다고 볼 수 없다
[사실관계 및 판단]
「상가건물 임대차보호법」제3조 제2항은 임차건물의 양수인이 임대인의 지위를 승계한 것으로 보도록 규정하고 있는 바, 쟁점부동산과 관련된 임대차계약(청구인의 임대인의 지위)은 쟁점부동산 양수에 따라 법령 등에 의하여 승계되는 것인 점, 쟁점부동산 매매계약서에는 사업의 포괄 양도에 관한 내용이 나타나지 않고 부가가치세액이 명시된 점, 사업 양도의 경우에는 일반적으로 자산·부채의 평가와 영업권(대고객관계, 사업상의 비밀, 경영조직 등)의 평가 등이 매우 중요한 요소로 작용하는데OOO, 이 건은 쟁점부동산 양도인이 영위하던 임대사업과 관련된 자산·부채 또는 영업권의 평가가 있었다거나 사업상의 비밀·경영 조직 등 사실관계의 이전이 있었다고 볼만한 사정이 보이지 아니하는 점 등에 비추어 볼 때, 쟁점부동산의 양도는 재화의 공급에 해당되는 것으로 보이므로 처분청이 이를 재화의 공급으로 보지 아니하는 사업의 포괄 양도에 해당되는 것으로 보아 부가가치세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다
2. 심판례 및 질의회신
1.특정법인과의 거래를 통한 증여. 모법 개정 이후 시행령 미개정한 경우(조심 2017서3687(2017.12.7)
[사실관계]
두 아들(주식 80%소유)이 주택신축판매업을 영위하면서 계속되는 적자로 인하여 아버지(주식 20%소유)로부터 자금을 차입하여 가수금으로 계상하였으나 이를 상환하지 못하였다.
과세관청은 변제하지 못한 가수금을 무이자로 대여받은 것으로 보아 대여금에 대한 이자상당액 중 주식소유비율에 상응하는 금액을 증여재산가액으로 보아 증여세를 결정고지하였다.
[청구인주장]
특정법인의 주주 등과 특수관계에 있는 자가 특정법인에 재산을 증여하는 거래를 한 경우 그 거래를 전후하여 주주 등이 보유한 주식 등의 가액이 증가하지 않았음에도 불구하고 주주 등의 증여세 납세의무를 일괄적으로 규정한 상증법 시행령 제31조 제6항은 모법의 위임의 범위를 벗어난 것으로서 무효로 보아야 할 것으로 이러한 판단은 최근 판례(대법원 2017.4.26. 선고 2016두56660 판결, 대법원 2017.4.20. 선고 2015두45700 판결, 같은 뜻임)와도 일치하고 있다
[처분청 의견]
상증법 시행령 제31조 제6항이 여전히 모법(상증법 제41조 제1항)의 위임범위를 벗어난 것으로 무효라는 청구주장에 대하여 상증법 시행령이 모법인 상증법 제41조의 위임범위를 벗어난 것으로 무효라고 판시(대법원 2006두19693)된 이후 특정법인의 주주 등이 “이익을 얻은 경우”라고 규정되어 있던 것을 “대통령령으로 정하는 이익을 얻은 경우”로 개정하였으며, 그 규정을 위임받은 상증법 시행령 제31조에서 “현저히 낮은 대가” 및 “현저히 높은 대가”라 함은 시가와 대가와의 차액이고, 금전을 대부하거나 대부받은 경우에는 “금전 무상대출 등에 따른 이익의 증여 규정”을 적용하여 계산한 이익으로 시가와 대가와의 차액에 지분비율을 곱하여 계산한 금액을 증여이익으로 규정한 것이다.
[심리 및 판단]
2010.1.1. 상증법 제41조 제1항의 개정에도 불구하고 이를 위임받은 같은 법 시행령 제31조 제6항이 2014.2.21. 대통령령 제25195호로 개정되기 전까지 그대로 존치된 이상, 판례(대법원 2017.4.20. 선고 2015두45700 전원합의체 판결)의 취지와 같이 그에 따른 부과처분은 모법인 개정 법률의 규정 취지에 반하고 그 위임 범위를 벗어나 무효라고 인정되므로 2014.2.20.까지의 증여분에 대하여 개정전 상증법 시행령에 따라 증여재산가액을 산정한 처분은 잘못이 있다할 것이다(조심 2017서70, 2017.10.16. 조세심판관 합동회의 결정).
그러나, 2014.2.21. 상증법 시행령(2014.2.21. 대통령령 제25195호로 일부 개정된 것) 제31조 제6항이 개정되면서 특정법인과의 거래를 통한 이익의 계산방법 등이 변경되었는바, 이후의 증여분도 2014.2.20.까지의 증여분과 동일하게 해석하기는 곤란한 점,
「행정심판법」제59조에서는 중앙행정심판위원회가 심판청구를 심리할 때에 처분의 근거가 되는 명령 등(대통령령 등)이 상위 법령에 위배될 경우 관계 행정기관에 그 명령 등의 개정·폐지 등 적절한 시정조치를 요청할 수 있고 관계 행정기관은 정당한 사유가 없으면 이에 따라야 한다고 규정하여 행정심판위원회가 명령 등의 위법 여부를 심리할 수 있는 것으로 보이는 반면 「국세기본법」제56조는 동 규정을 준용하고 있지 않으므로 명령 등의 위법 여부를 심리할 수 있다고 보기는 어려운 점 등에 비추어 2014.2.21. 이후의 증여분에 대하여는 상증법 시행령 제31조 제6항이 모법인 상증법 제41조 제1항의 규정 취지에 반하고 그 위임범위를 벗어난 것이라 무효로 보아야 한다는 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.
2010.1.1 이전 상증법41조 1항
제41조 (특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 <개정 2003.12.30.>) ①결손금이 있거나 휴업 또는 폐업중인 법인(이하 이 조에서 "특정법인"이라 한다)의 주주 또는 출자자와 특수관계에 있는 자가 당해 특정법인과 다음 각호의 1에 해당하는 거래를 통하여 당해 특정법인의 주주 또는 출자자가 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 당해 특정법인의 주주 또는 출자자의 증여재산가액으로 한다. <개정 1999.12.28., 2002.12.18., 2003.12.30.> 1. 재산 또는 용역을 무상제공하는 거래 2. 재산 또는 용역을 통상적인 거래관행에 비추어 볼 때 현저히 낮은 대가로 양도·제공하는 거래 3. 재산 또는 용역을 통상적인 거래관행에 비추어 볼 때 현저히 높은 대가로 양도·제공받는 거래 4. 기타 제1호 내지 제3호와 유사한 거래로서 대통령령이 정하는 거래 ②제1항에 규정하는 특정법인, 특수관계에 있는 자, 특정법인의 주주 또는 출자자가 얻은 이익의 계산, 현저히 낮은 대가 및 현저히 높은 대가의 범위에 관하여는 대통령령이 정하는 바에 의한다. <개정 1999.12.28., 2002.12.18., 2003.12.30.>
2010.1.1이후 상증법41조
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제41조(특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여) ① 결손금이 있거나 휴업 또는 폐업 중인 법인(이하 이 조에서 "특정법인"이라 한다)의 주주 또는 출자자와 특수관계에 있는 자가 그 특정법인과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 거래를 하여 그 특정법인의 주주 또는 출자자가 대통령령으로 정하는 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 그 특정법인의 주주 또는 출자자의 증여재산가액으로 한다. 1. 재산이나 용역을 무상으로 제공하는 거래 2. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 낮은 대가로 양도·제공하는 거래 3. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 높은 대가로 양도·제공받는 거래 4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지의 거래와 유사한 거래로서 대통령령으로 정하는 거래 ② 제1항에 따른 특정법인, 특수관계에 있는 자, 특정법인의 주주 또는 출자자가 얻은 이익의 계산, 현저히 낮은 대가 및 현저히 높은 대가의 범위는 대통령령으로 정한다. [전문개정 2010.1.1.] |
2014.2.21 이후 상증령 31조 6항
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제31조(특정법인과의 거래를 통한 이익의 계산방법 등) ⑥ 법 제41조제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 이익"이란 제1호의 금액에서 제2호의 금액을 뺀 금액에 제3호의 비율을 곱하여 계산한 금액(해당 금액이 1억원 이상인 경우로 한정한다)을 말한다. <개정 2014.2.21.> 1. 다음 각 목의 구분에 따른 금액 가. 재산을 증여하거나 해당 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제하는 경우: 증여재산가액 또는 그 면제·인수 또는 변제로 인하여 얻는 이익에 상당하는 금액 나. 가목 외의 경우: 제3항에 따른 시가와 대가와의 차액에 상당하는 금액 2. 가목의 금액에 나목의 비율을 곱하여 계산한 금액 가. 특정법인의 「법인세법」 제55조제1항에 따른 산출세액(같은 법 제55조의2에 따른 토지등 양도소득에 대한 법인세액은 제외한다)에서 법인세액의 공제·감면액을 뺀 금액 나. 제1호에 따른 이익이 특정법인의 「법인세법」 제14조에 따른 각 사업연도의 소득금액에서 차지하는 비율(1을 초과하는 경우에는 1로 한다) 3. 다음 각 목의 구분에 따른 비율 가. 제1항제1호 및 제2호에 해당하는 특정법인의 경우: 그 특정법인의 최대주주등의 주식등의 비율 나. 제1항제3호에 해당하는 특정법인의 경우: 그 특정법인의 지배주주등의 주식보유비율 |
개정전 31조 6항
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⑥법 제41조제1항의 규정에 의한 이익은 다음 각호의 1에 해당하는 이익(제1항제1호의 규정에 해당하는 법인의 경우에는 당해 결손금을 한도로 한다)에 제5항에 규정된 자의 주식 또는 출자지분의 비율을 곱하여 계산한 금액(당해 금액이 1억원 이상인 경우에 한한다)으로 한다. <개정 1997.11.10., 1999.12.31., 2003.12.30.> 1. 재산을 증여하거나 당해 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제하는 경우에는 증여재산가액 또는 그 면제·인수 또는 변제로 인하여 얻는 이익에 상당하는 금액 2. 제1호외의 경우에는 제3항의 규정에 의한 시가와 대가와의 차액에 상당하는 금액 [제목개정 2003.12.30.] |
2. 상속재산의 평가, 6개월 내 매매사례가액(조심2017부4019,2017.12.05)
[사실관계]
상속이 개시되어 상속재산 평가시 기준시가를 적용하여 신고하였고, 처분청은 잔금지급일이 6개월이내의 기간에 있는 유사 매매사례가액을 적용하여 상속세를 결정함.
[처분청 의견]
(1) 청구인은 쟁점매매사례가액으로 적용된 같은 동, 같은 면적의 103호의 경우 매매계약일(2014.4.30.)이 평가기준일인 상속개시일(2014.12.1.)로부터 6개월 이내의 것이 아니므로 시가로 볼 수 없다고 주장하나, 위 103호의 경우 2014.9.22. 소유권이 이전되어 평가기준일 내에 잔금 등이 지급되었고, 쟁점아파트와 같은 동, 같은 면적의 아파트 실거래가를 조회 한 결과 2014.7.11.부터 2014.7.20.까지 OOO에거래된 경우를 제외하고는 2014.4.1.부터 2015.6.1. 이전까지OOO 내지 OOO 사이로 거래되었던 사실이 확인되었으며, 쟁점아파트가 위치한 OOO 아파트는 월별 시세 변동 차이가 거의 나지 않는 단지로 상속재산 평가기준일 당시 같은 동, 같은 면적의 실거래가 확인이 가능함에도 불구하고, 보충적 평가방법으로 신고한 부분은 상속재산의 시가주의 원칙에 위배된다.
(2) 또한 청구인이 쟁점아파트의 시가로 신고한 OOO은 쟁점아파트보다 작은 면적의 매매 시가보다 적은 가액이므로, 쟁점매매사례가액을 기준으로 재평가하여 과세한 이건 상속세 부과처분은 적법하다.
[심판원 판단]
상증세법 시행령 제49조 제5항의 유사매매사례가액의 경우 같은 조 제1항의 ‘평가기간 내에 확인되는 가액의 기준시점’은 제2항 제2호에서 규정하는 것과 같이 ‘상속개시일 전 6개월부터 상속개시일 이후 6개월의 기간 내의 상속세 과세표준 신고일까지의 유사매매사례의 매매계약일’을 기준으로 할 것을 규정하고 있음을 알 수 있다.
청구인에 대한 이 건 상속세 부과처분이 적법하다는 의견이나, 조세법률주의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다(대법원 1994.2.22. 선고 92누18603 판결, 같은 뜻임)고 할 것인바, 상속재산가액 평가원칙을 규정한 상증세법 시행령 제49조 제2항 제1호가 잔금지급일 아닌 ‘매매계약일’을 같은 조 제1항의 ‘평가기간 내에 확인되는 가액의 기준시점’으로 본다고 명시적으로 규정하고 있는 점,OOO 실거래가 조회자료 및 처분청의 2017.6.26.자 ‘감사결과 과세예고 통지’ 중 ‘감사결과 처분지시내용’에 의하면, 쟁점매매사례가액OOO의 경우상증세법 시행령 제49조 제5항, 제2항 제1호, 제1항의 규정에도 불구하고 상속개시일 전6개월을 벗어난 시점인 2014.4.30. 매매계약이 체결된 점, 과세요건에 관한 입증책임을 부담하는 처분청이 평가기간을 확장하기 위한 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서
의 평가위원회의 자문절차를 거쳤다는 주장 및 자료도 제출하지 아니한 점, 심판조사 과정에서 심리담당자가 처분청 및 처분청에 대한 감사를 진행하였던 OOO지방국세청장에게 처분사유에 대한 추가의견을 물었으나 모두 다른 의견이 없다는 취지로 진술한점 등에 비추어 볼 때, 처분청이 쟁점매매사례가액을 상증세법 제49조 제5항의 유사매매사례가액이라고 보아 청구인에게 한 당초 상속세 부과처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
3. 비업무용부동산의 판단기준(조심 2017서4259 (2017. 12. 4.)
법 시행규칙 제26조 제2항은 법인의 업무를 각 사업연도 종료일 현재의 법인등기부상의 목적사업으로 정하여진 업무로 규정하고 있으며, 법인의 업무무관부동산 관련 지급이자 손금불산입 규정의 입법취지는 타인 자본에 의존한 무리한 기업확장으로 기업의 재무구조가 악화되는 것을 방지하고, 대기업의 금융자산에 의한 부동산투기 및 비생산적인 업종에 대한 무분별한 기업확장을 억제하여 기업자금의 생산적 운용을 통한 기업의 건전한 경제활동을 유도하며, 아울러 국토의 효율적 이용을 도모하기 위한 데에 있다고 할 것이므로, 법인이 보유하고 있는 부동산이 법인세법령상 비업무용 부동산에 해당하는지 여부는 동 규정의 입법취지와 법인세법 제28조 제1항 제4호 가목 및 제27조 제1호가 비업무용 부동산의 구체적인 범위에 관하여 같은 법 시행령, 시행규칙에 위임한 취지 및 그 기준 등을 고려하여 판단하여야 하는바(대법원 2006. 2. 10. 선고 2005두12527 판결 등 참조),
이 건의 경우, 청구법인은 건설업과 부동산 임대업·매매업 등을 겸업하는 법인으로 쟁점부동산을 취득하기 이전(1994.3.28.)부터 부동산 임대업을 법인등기부상 목적사업으로 정하고 있는 점, 쟁점부동산을 물건별로 임대사업자등록(2007～2011년)을 한 후 현재까지 계속하여 임대업에 공하면서 발생한 임대수입금액에 대하여 적법하게 법인세 및 부가가치세를 신고·납부하고 있는 점, 청구법인이 쟁점부동산을 취득하여 장기간 목적사업인 부동산 임대업에 공하고 있음에도 처분청이 쟁점부동산을 매매용 부동산으로 보아 비업무용으로 보는 것은 그 근거가 합리적이지 못한 점 등에 비추어 쟁점부동산은 임대업을 영위하는 청구법인의 업무용 부동산으로 보는 것이 보다 타당하다 할 것이다.
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4. 사업연도 변경시 순손익가치 계산(서면법령재산-21246,2015.03.27외)
비상장주식의 보충적 평가시 순손익가치 계산에서도 여러 가지 계산과정의 주의사항이 있다. 그 중에 하나가 평가기준일 이전 3개 사업연도 적용시 사업연도가 변경되는 경우 연속되는 3개 사업연도를 적용하는 것이 아니라 평가기준일 이전 1년, 2년 및 3년이 되는 날이 속하는 사업연도의 1주당 순손익액을 기준으로 계산하는 것임에 주의하자. 만약 해당 사업연도가 1년이 안된다면 연환산하여 적용하면 그만이다. 관련한 최근 납세자 과세사례(조심2017서708, 2017.09.21.)도 참고할 필요가 있겠다.
예를 들어, 평가기준일을 2017. 11. 1.로 할 때 직전 사업연도의 현황은 다음과 같다.
제15기: 2016. 10. 1. ~ 2017. 9. 30.(1년)
제14기: 2016. 4. 1. ~ 2016. 9. 30.(6개월)
제13기: 2015. 4. 1. ~ 2016. 3. 31.(1년)
제12기: 2014. 4. 1. ~ 2015. 3. 31.(1년)
이때, 순손익가치 계산을 위한 직전 3개 사업연도는 연속된 제15, 14, 13기가 아니라, 각각 1년(2016. 11. 1.), 2년(2015. 11. 1.), 3년(2014. 11. 1.)이 되는 날이 속하는 사업연도인 제15기, 제13기, 제12기가 되는 것이다.
「상속세 및 증여세법 시행령」 제56조 제1항 제1호에 따른 비상장 법인의 “1주당 최근 3년간 순손익액의 가중평균액”은 평가기준일 이전 1년, 2년 및 3년이 되는 날이 속하는 사업연도의 1주당 순손익액을 기준으로 하여 계산하는 것(서면법령재산-21246, 2015.03.27.)