개발비 상당 인건비의 손금산입(대법원2019두58346 판결)
사실관계>
A중앙회(이하 ‘이 사건 회사’)는 한국채택국제회계기준(이하 ‘K-IFRS’) 도입을 위해 신용시스템과 K-IFRS시스템(이하 ‘이 사건 시스템’)을 구축하는 과정에서 회사 소속 근로자들로 구성된 이 사건 시스템 개발팀을 조직하였다. 회사는 2008 사업연도, 2010 사업연도, 2011 사업연도에 이 사건 시스템 소속 근로자들에게 지급한 급여를 영업비용으로 회계처리하여 손금 산입하였다. 그러나 처분청은 구 법인세법 시행령 제24조 제1항 제2호 (바)목에 따라 쟁점 급여는 무형자산인 개발비로 계상한 후 감가상각을 하여야 한다는 이유로 감가상각 한도를 초과하는 금액에 대해 손금불산입 처분하였다.
대법원판단>
이 사건 구 법인세법 시행령 제24조 제1항 개발비 규정에 의하면, 해당 규정에서 정한 비용을 당해 법인이 개발비로 계상한 경우에만 감가상각자산인 개발비가 될 수 있다. 따라서 당해 법인이 이 사건 개발비 규정에서 정한 비용을 지출하였더라도 개발비로 계상하지 않은 경우, 위 규정에 따른 감가상각자산을 취득하였다고 볼 수 없고, 이에 대하여 즉시상각의제 규정을 적용하여 감가상각한도초과액을 손금에 산입하지 않는 것은 허용될 수 없다. 회사가 기업회계기준에 따른 개발비 요건을 모두 갖추었음이 명백한 비용을 개발비로 회계처리하지 않고 영업비용으로 회계처리하였다는 특별한 사정이 존재하지 않는 이상, 과세관청이 함부로 이를 감가상각자산인 개발비로 취급하는 것은 허용될 수 없으며, 이 사건 인건비를 손금불산입한 처분청의 처분사유는 위법하다
해설 : 삼일회계법인 신윤섭CPA
무형고정자산인 개발비를 규정하고 있는 법인세법 시행령 문언, 개정 연혁 및 이유, 법인세 법 제43조에서 정하고 있는 기업회계기준과 관행의 우선 적용 원칙 등에 비추어 볼 때, 개발비에 관한 세무회계를 기업회계기준과 일치시킴으로써 납세자의 편의를 증진하기 위하여 개정되어 온 것으로 보이고, 이는 기업회계 존중의 원칙에 따른 것으로 봄이 타당하고, 개발비에 관한 기업회계의 공정성과 객관성이 보장되는 한 세무회계는 이를 토대로 하여야 하고, 다만 세법상 특수한 목적이 있는 경우 최소한도의 세법적 조정만을 할 것이 요구된다
상법상 자기주식 취득의 부당행위계산부인 대상 여부(대법원2017두63337 판결)
사실관계>
피고는 ‘원고가 주주들에게 자기주식 취득의 통지를 하면서 이사회에서 결의한 사항의 일부를 누락하였고, 차입금으로 자기주식을 취득하였다’는 등의 이유로 이 사건 거래가 상법 및 그 시행령을 위반하여 무효라고 판단함. 그 결과 원고가 한XX로부터 회수하지 않은 주식 매수대금은 업무와 무관한 금전을 대여한 것으로 보아 업무무관자산 관련 지급이자를 손금불산입하고 가지급금에 대한 인정이자를 익금산입하여, 2016.4.1. 원고에게 2012 내지 2014 사업연도 법인세의 과세표준과 세액을 경정･고지함
법원의 판결>
가. 쟁점 1: 자기주식 취득목적의 통지 누락이 상법상 당연무효에 해당하여 자기주식 취득대금을 업무무관가지급금으로 보고 인정이자 등을 계산할 수 있는지 여부
쟁점 1에 대해 1, 2심 판결은 다음과 같은 이유로 과세관청의 손을 들어 주었다. ∙ 주주들에게 회사에 대하여 주식 양도를 신청할 수 있음을 통지하면서 상법 시행령 제10 조 제1호 가목(자기주식 취득의 목적), 다목(주식 1주를 취득하는 대가로 교부할 금전 등의 내용 및 그 산정 방법), 바목(양도신청기간이 끝나는 날부터 1개월의 범위에서 양도의 대가로 금전 등을 교부하는 시기와 그 밖에 주식 취득의 조건)의 사항을 통지하지 않았으므로 이 사건 주식 거래는 상법 시행령 제10조 제2호의 통지의무를 위반한 위법이 있음. ∙ 상법이 2011. 4. 14. 개정되면서 위와 같이 상법과 그 시행령이 정한 절차와 방법에 따른 자기주식 취득을 허용하였는 바, 개정 전의 상법이 자기주식 취득을 원칙적으로 금지하고 있었던 취지에 비추어 볼 때, 위 관련 규정이 정한 절차와 방법에 따르지 않은 자기주식의 취득은 당연히 무효라고 보아야 함. ∙ 한XX는 원고의 주주로서 특수관계인에 해당하고, 원고의 이 사건 주식 거래는 상법에 위반한 취득행위로서 무효라고 봄이 상당하므로, 원고가 정당한 사유 없이 주식매수대금의 회수를 포기하고 있으므로 이 사건 주식의 매수대금은 원고가 특수관계인인 한XX에 게 업무와 무관하게 지급한 가지급금으로 보아야 할 것임.
반면, 대법원은 다음과 같은 사유로 자기주식 거래를 무효로 볼 수 없다고 판단하였다.
∙ 상법 및 상법 시행령에서 회사가 일정한 방법과 절차에 따라 자기주식을 취득하도록 정한 취지는 주주들에게 공평한 주식양도의 기회를 보장하려는 데에 있음. 원고는 이사회에서 상법 시행령 제10조 제1호 각 목이 정한 사항을 결의한 다음 모든 주주들에게 자기주식취득의 통지를 하였으나 그 통지서에 ‘자기주식 취득의 목적’ 등이 누락된 사실이 있음.
∙ 그런데 원고의 이사회에서 결의한 자기주식 취득의 목적은 과다한 이익잉여금 적립으로 인한 재무적 낭비를 제거하고 주식가치를 제고하기 위한 것인 점, 주식 1주를 취득하는 대가로 교부할 금전은 ｢상속세 및 증여세법」이 정한 비상장주식의 평가방법에 기초하여 산정된 점, 원고는 자기주식 취득의 통지를 하면서 양도신청기간을 명시하였고 실제로 원고가 한XX에게 주식양도대금을 지급한 날은 양도신청기간 다음 날이었던 점, 다른 주주들이 이 사건 거래를 전후하여 이의를 제기한 것으로 보이지도 않는 점 등을 고려하여 보면, 원고가 자기주식 취득의 통지를 하면서 이사회에서 결의한 사항의 일부를 누락하였다는 이유만으로 주주들의 공평한 주식양도의 기회가 침해되었다고 보기 어려움.
∙ 또한 원고가 모든 주주들에게 자기주식 취득의 통지를 한 점 등에 비추어 보면, 원심이 든 사정만으로 원고가 처음부터 한XX가 보유하고 있던 주식만을 취득하려고 하였다고 단정할 수 없으므로 이 사건 거래를 무효로 볼 수 없음.
나. 쟁점 2 : 자기주식취득은 배당가능이익을 재원으로 한다는 것의 의미
1심 및 2심에서는 자본충실의 원칙과 주주평등의 원칙에 비추어 볼 때, 배당가능이익의 범위 내에서 자기주식을 취득할 수 있다는 것은 단순히 회계장부상 존재하는 배당가능이익의 금액 범위 내에서 자기주식을 취득할 수 있다는 의미가 아니라 배당가능이익을 재원으로 자기주식을 취득할 수 있다는 의미로 해석하였다. 따라서 원고가 이 사건 주식의 매수대금 11억 원을 마이너스 통장에서 대출 받아 지급하였고 동 대출을 이용한 이유에 대해서 별다른 해명을 하지 못하는 점에 비추어 보면, 원고가 이 사건 주식 거래 당시 배당가능이익을 재원으로 이 사건 주식을 취득했다고 보기 어려우므로 이 사건 주식 거래는 상법 제341조 제1항 단서를 위반한 위법이 있다고 판단하였다. 반면, 대법원은 배당가능이익은 채권자의 책임재산과 회사의 존립을 위한 재산적 기초를 확보하기 위하여 직전 결산기상의 순자산액에서 자본금, 법정준비금 등을 공제한 나머지로서 회사가 당기에 배당할 수 있는 한도를 의미하는 것이지 회사가 보유하고 있는 특정한 현금을 의미하는 것이 아니라고 하였다. 또한 회사가 자기주식을 취득하는 경우 당기의 순자산이 그 취득가액의 총액만큼 감소하는 결과 배당가능이익도 같은 금액만큼 감소하게 되는데, 이는 회사가 자금을 차입하여 자기주식을 취득하더라도 마찬가지이다. 따라서 상법 제341조 제1항 단서는 자기주식 취득가액의 총액이 배당가능이익을 초과하여서는 안 된다는 것을 의미할 뿐이지, 차입금으로 자기주식을 취득하는 것이 허용되지 않는다는 의미가 아니라고 판단하였다
시사점 : 출처 이동건교수 국립한밭대학교 회계학과의 최신세무판례해설에서
상법 개정 이후 많은 중소기업이 대주주로부터 자기주식을 취득하는 대가로 자금을 지급하여 대표이사 가지급금을 해결하는 방안으로 활용하고 있는 것이 현실이다. 특히 2015.2.5. 법인세법 시행령 개정으로 2016.1.1. 이후 지급되는 분부터는 연봉제 전환을 이유로 한 임원 퇴직금 중간정산이 퇴직금으로 인정되지 않게 되어 가지급금을 정리할 수 있는 대안으로 자기주식을 취득하는 방법을 많이 선택하게 되었다. 과거 심판례(조심 2016서1700, 2016.7.7. 결정)에서는 비록 자기주식의 취득과정에서는 형식상 상법의 절차를 위배하지 않았다고 하더라도, 자기주식 취득 전후의 관계 및 거래목적 등을 통해 실질상 특정주주로부터 자기주식을 취득하였다면 실질적으로 상법상 주주평등의 원칙을 위반한 것으로 보았다. 과세관청에서는 이렇게 실질적으로 상법에 위배된 자기주식거래는 해당 특수관계자에 대한 업무무관 가지급금으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용해오고 있다. 이번 대법원 판례는 다음 세 가지에 있어 실무상 의미가 있다고 판단된다.
첫째, 개정된 상법의 자기주식 취득 절차를 철저히 준수하면 자기주식 취득의 목적에 관계없이 상법상 유효한 자기주식 취득으로 볼 수 있다는 것이다. 비록 이번 대법원 판례에서 “자기주식 취득의 통지를 하면서 이사회에서 결의한 사항의 일부를 누락하였다는 이유만으로 주주들의 공평한 주식양도의 기회가 침해되었다고 보기 어렵다.” 라고 납세자의 손을 들어주었지만 상법상 주주평등의 원칙을 위배하지 않도록 형식상의 절차를 준수하여야 할 것이다. 이렇게 한다면, 자기주식의 취득 목적이 특정인에게만 혜택을 주는 등 조세를 회피할 명백한 의도가 없다면, 과세관청이 자기주식 취득을 무효로 보고 업무무관가지급금 및 부당행위 계산부인으로 과세할 위험은 줄어들 것으로 판단된다.
둘째, 상법 제341조 제3항의 “해당 영업연도의 결산기에 대차대조표상의 순자산액이 제 462조 제1항 각 호의 금액의 합계액에 미치지 못할 우려가 있는 경우에는 제1항에 따른 주식의 취득을 하여서는 아니 된다.”라는 규정에 관한 의미이다. 자기주식 취득가액의 총액이 배당가능이익을 초과하여서는 안 된다는 것의 의미는 자기주식의 취득을 반드시 회사 내 유보된 현금으로 취득해야 한다는 의미는 아니라는 것이다. 즉, 자기주식 취득금액이 회사의 배당가능이익을 초과하지 않으면 차입금으로 자기주식을 취득해도 상관없다는 의미이다. 현실적으로 대다수 기업의 배당가능이익이 회사 내에 전액 현금으로 유보되어 있는 것은 아니므로 합리적인 판결이라고 판단된다.
셋째, 회사 대표이사가 배우자에게 주식을 증여하고 회사가 그 주식을 현금으로 매입한 다음 자기주식을 소각하는 거래는 이미 많은 비상장법인이 절세수단으로 활용하고 있는 방법이다.
예를 들어 대표이사가 100% 지분을 보유한 비상장회사(자본금 2억 원, 액면가 500원, 발행주식 40만 주)의 주식 시가(상속세 및 증여세법상 비상장주식의 보충적 평가방법으로 산정)가 주당 5,000원이라고 가정하자.
1) 대표이사는 본인의 지분 중 시가 6억 원에 상당하는 주식 12만 주(= 6억 원 / 5,000원) 을 배우자에게 증여한다.
2) 배우자는 6억 원을 증여 받았지만 배우자증여공제를 받으면 증여세를 내지 않는다.
3) 1년 후 회사 주식의 시가가 증가하면 배우자의 주식 12만 주를 현금 7억 원에 회사에 양도하고 회사는 자기주식으로 회계처리한다.
4) 그 이후 회사는 자기주식를 소각하면 자기주식은 0이 되고 이익잉여금이 그만큼 줄어들 게 된다.
이러한 거래를 통해 배우자는 증여세를 부담하지 않고 대표이사가 아닌 회사의 현금 7억 원을 가져올 수 있게 된다. 즉, 현금 증여에 비해 대표이사의 자금 부담이 없다. 또한, 배우자가 회사에서 직접 배당을 7억 원 받는 것과 비교하면 배당금액은 전액 종합소득 과세대상이 되지만, 회사에 주식을 양도시에는 배우자가 증여로 취득한 6억원의 취득가액만큼 양도소득 금액이 줄어들고 분류과세하게 되므로 소득세를 절감할 수 있다. 또한, 양도소득에 대해서는 건강보험료도 부과되지 않으므로 세액 절감은 물론 건강보험료 부담도 없는 이점이 있어 많은 비상장법인이 이용하고 있는 방법이다. 최근 국세청이 대주주가 배우자 증여공제를 활용한 주식 이전 후 자기주식 취득과 소각을 실행한 기업들에 대한 세무조사를 실시하고 있다. 당초 자기주식 취득 목적이 기업가치 상승 후 외부 매각 목적이었으나, 실제로 나중에 자기주식 소각을 한 경우 자기주식 보유기간 동안 매각 노력을 한 근거가 없다면 실질과세원칙에 따라 대주주의 이익을 위한 거래로 보아 과세 쟁점이 될 수도 있을 것이다. 그러므로, 상기 거래를 실행하는 법인은 자기주식의 취득 목적 과 결과적으로 처분 또는 소각 사이의 합리적인 이유가 존재하고, 상법상 절차를 준수하며, 자기주식 소각과 관련한 이익을 실질적으로 일부 대주주가 향유하지 않았다는 것을 증명할 수 있도록 미리 준비하여야 할 것이다.
양도소득세 예정신고에 따른 확정신고의무의 면제(대법원2020두51518 판결)
사실관계>
예정신고를 하여 확정신고의무가 면제되므로 5년의 부과제척기간이 적용된다고 주장하는 반면, 피고는 위 예정신고만으로 확정신고의무가 면제되지 않으므로 무신고에 해당하여 7년의 부과제척기간이 적용된다고 주장한다.
판결>
가. 원심 판결의 요지 원심은 양도소득 예정신고를 한 자산 이외에 동일한 과세연도에 추가로 양도한 다른 자산이 있고, 그 다른 자산에 대한 양도소득 예정신고를 하지 않은 이상, 이미 양도소득 예정신고를 한 자산의 양도소득과 추가로 양도한 다른 자산의 양도소득을 합산･총괄하는 확정신고를 하여야 하는 것으로 판단하였다. 그런데 원고는 이 사건 토지의 양도소득에 대한 예정신고를 하였을 뿐 이 사건 토지의 양도소득과 별건 토지의 양도소득을 합산･총괄하는 확정신고를 하 지 않았으므로 7년의 부과제척기간이 적용된다고 결론을 내렸다.
나. 대법원 판결의 요지 대법원 판결은 구 소득세법 제110조 제4항에 의하면, 그 단서의 위임에 따라 대통령령이 정한 경우에 해당하지 않는 한 예정신고를 한 자는 ‘당해 소득’에 대한 확정신고를 하지 않을 수 있고, 이는 예정신고를 한 양도소득 외에 동일한 과세연도에 귀속되는 양도소득이 더 있더라도 마찬가지라고 보았다. 그런데 원고는 이 사건 토지의 양도에 따른 양도소득세를 예정신고･납부하였고, 위 예정신고가 구 소득세법 시행령 제173조 제4항이 정한 확정신고를 하여 야 하는 경우에 해당하지 않는 이상, 양도소득세를 무신고한 것이 아니므로 부과제척기간은 7년이 아니라 5년이라고 판단하였다